稽查立案之前，主动自查补缴税款，还会被认定*税偷**并罚款吗？
分享一个案例：（2018）苏01行终1027号。
一、主动补缴
喵公司（××置业公司）是收租的。俩股东，喵大和喵二。一家人，来自台湾省。
2016年，有人举报喵公司*税偷**。
大家知道，房东大多会跟企业约定，如果你要*票开**，就自己额外承担税点。因为房东很多收入都是隐匿不报的，一*票开**，就得报税了。
喵公司也一样遵循着行业的优秀惯例。
这种一查一个准。
喵老板知道被人举报了，当机立断，在税务检查前，主动自查补税，缴纳滞纳金：
2016年5月13日，向地税局补缴营业税、房产税及其滞纳金。
2016年5月17日，向国税局补缴企业所得税及其滞纳金。
彼时，国地税还没有合并，要分别向主管部门补缴税款；而“营改增”全面推开是2016年5月1日，喵公司补缴的是“营改增”之前少缴的税款，所以，那个时候对租金收入补缴的不是增值税，而是营业税。
不过，自查补缴并未阻停税务上的执法程序。
2016年6月12号，国税局稽查局对喵公司立案稽查；
2016年6月14号，地税局稽查局对喵公司立案稽查。
二、立案稽查
税务人员先从喵公司的各个租户（手佳盲人按摩、爱康国宾、中攀投资、中脉科技、嘉创影视传媒、丹桂酒业等9家公司）要到了租赁合同、支付租金的银行交易明细。
租赁合同中果然约定，租赁相应税费由承租人负担，甚至还出现了编撰顾问协议以顾问费形式支付租金的情况；支付租金也果然是打款到喵公司老板、总经理、财务负责人、出纳等人的个人卡上。
之后税务人员又从喵公司拿到账簿资料、相关人员的个人银行账号和流水。
税务如果自己到银行去调个人卡流水，需要按《税收征管法》第五十四条第六项的要求找“设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准”，很麻烦，实务中经常是要求企业方配合主动提供。
配合或不配合，可以说是最终处理和处罚时会考虑的情节，所以，企业方很少会强项到底不配合的。
最后证据形成闭环，证实喵公司确实有大量收入由个人卡收取没有申报纳税。
稽查局认定喵公司*税偷**。
然后，有意思的来了。
三、同案异“判”
喵公司自查补税时，报告说2010年至2014年期间租金收入合计1888万没有申报，据此补缴了企业所得税422万元，缴纳滞纳金74万元。
国税局稽查局直接把自查结果的数据抄过来作出了税务处理决定，然后告知喵公司要以422万元为基础，对喵公司处以*税偷**金额0.8倍罚款337万元。
喵老板不乐意了。
我都自查补税了，你还罚我，还罚这么多？！
问题关键在于：
国税局和地税局的处理尺度不一样。
国税局稽查局比较严格，是以认定的全部少缴税款为基础作出罚款；地税局稽查局则比较宽松，只把税务认定的金额扣除掉喵公司主动补缴税款后的差额认定为*税偷**，以此为基础罚款。
比如自查补缴80万元，税务一查，发现应该补缴100万，地税局这边只认定差额20万元是*税偷**，以此为基础进行罚款。
国税全额罚款，地税差额罚款。很显然，喵老板能接受地税的处理结果，无法接受国税的处理结果。
按喵公司申请，先举行了听证。
解释一下，税务处理决定可以直接下，但税务处罚决定不能。前者是行政征收行为，后者是行政处罚行为，税务对单位罚款一万元就要走听证程序。要先给单位一份《税务行政处罚事项告知书》，告诉你有申请听证的权利，逾期不申请，视为放弃，然后才能给你下达《税务行政处罚决定书》。
听证后，国税局重大税务案件审理委员会要求国税稽查局补充调查，查完之后，补税金额做了调整。其中三家公司（租户）已经注销了，联系不到人，证据链不完整，所以，相关的未申报租金收入形成的税额从补税金额中扣除，最后认定的补缴所得税金额缩小为 376万元，但罚款依旧保持0.8倍，也依旧是以376万元为基础全额罚款，计算得出罚款是300万元。
2017年8月4日，国税局稽查局依此做出了税务行政处罚决定书。
喵公司不服，把国税局稽查局告上法庭。
四、直接诉讼
有人会问，为什么喵公司不先申请行政复议呢？税务争议不是应该复议前置吗？
《税务处理决定书》解决的是补税和滞纳金，是行政征收行为，属于税务争议，如果不服，要先复议后诉讼。《税务行政处罚决定书》则是行政处罚行为，可以复议，也可以直接诉讼。（补注：《行政复议法》本次修订后，扩展了复议前置的范围，“对当场作出的行政处罚决定不服”，也需要复议前置，不过，当场处罚对个人限额200元，对单位限额3000元。数字很小，一般不在我们探讨范围内。）
要注意“两书”的性质区别。
这也是为什么我一直说，税收滞纳金是可以超过本金的。税收滞纳金是行政征收行为，而不是行政处罚行为，不受《行政处罚法》《行政强制法》中加处罚款数额不能超过罚款本金条款的约束。
只是，地方上在执行中会比较灵活，有些是确实不懂，有些则是故意曲解这个条款，来给纳税人放水。滞纳金年化18.25%，五年多就翻倍了，有些纳税人确实滞纳太久，承担不起，税务和法院也要考虑执行的问题。一板一眼按法律来，最后执行不了，岂不是给自己增加难题。
大家看税务文书也能看到：
《税务行政处罚决定书》最后一段写的是：“如对本决定不服，可以自收到本决定书之日起六十日内依法向申请行政复议，或者自收到本决定书之日起六个月内依法向人民法院起诉。”说的是“或者”。
《税务处理决定书》最后一段写的是：“你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向申请行政复议。”必须先复议。
喵公司只对罚款决定不服，所以直接提起诉讼。
诉讼时，国地税合并了。
原来的税务局和稽查局都变成一个了。
五、企方意见
综合一审、二审，喵公司主要提了三点意见：
其一，用个人卡收款、隐瞒收入不报税是总经理汪某的个人行为（许多单位都会甩锅给员工个人），不是公司行为，我方发现汪某的税收违法行为之后，立即主动进行自查补税，不存在*税偷**的主观故意，而且，补税发生在立案稽查之前，不应以*税偷**认定，不应对我公司处以罚款。
其二，就算要罚款，罚款基数也有问题。地税是差额罚款，国税却是全额罚款，根据《关于做好国税地税征管体制改革过渡期有关税收征管工作的通知》（税总发〔2018〕68号）：“对于原国税、地税机关税收政策执行口径、适用行政处罚裁量基准，对同一个体工商户征收方式、定额核定依据不一致的，新税务机构应按照依法合规、有利于纳税人和有利于优化服务强化管理的原则统一明确执行标准，统一执法尺度。”原来地税和国税执行口径不一致，按照有利于纳税人的原则，应该统一按地税口径执行，差额罚款。
其三，就算要罚款，罚款倍数也有问题。根据税总发〔2017〕30 号：“对随机抽查的企业，鼓励其自查自纠、自我修正，引导依法诚信纳税。对主动、如实补缴税款、缴纳滞纳金，或者配合税务机关查处税收违法行为有立功表现的，依法从轻、减轻税务行政处罚。对税收违法行为轻微，且主动、及时补缴税款、缴纳滞纳金，没有造成危害后果的，依法不予税务行政处罚。”*税偷**罚款是半倍以上五倍以下，我都主动自查补税了，而且，还是超额补税哦，你还罚我0.8倍，天理何在，难道不该是按最低倍数罚款吗？
六、税局意见
税务局稽查局应对：
其一，汪某的行为是职务行为，隐匿收入非为贪墨，而是为公司利益，而且，私账收款的可不只是汪某，还有喵老板、财务负责人、出纳等一众人员，租赁合同、账簿资料、银行流水已经形成了完整的证据链，足以证明喵公司存在*税偷**的主观故意。
其二，《税务行政处罚决定书》作出的时候是2017年8月4日，国地税还没有合并，换言之，本案并没有“跨期”，不适用2018年6月15日才发布的税总发〔2018〕68号文件。法院后来又补了一刀，说原来国税局和地税局是两个不同执法单位，征收税种有别、所查违法事实有异、处理结果有所不同，很正常。
其三，根据税总函〔2013〕196号文件：“纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款，并且税务机关没有证据证明纳税人具有*税偷**主观故意的，不按*税偷**处理。”
看到“并且”了没有？你确实自查补税了，但是，你有*税偷**的主观故意，即便稽查前主动补税，也不影响*税偷**认定。主动补税，只能作为处罚的裁量情节而已。那么，0.8倍罚款是否合理呢？
本地制定的《税务行政处罚自由裁量基准操作标准》第六条：“纳税人实施*税偷**有以下情形之一的，处不缴或少缴税款0.5倍以上1倍以下罚款：
①纳税人配合税务机关检查的；
②在税务机关对其违法行为作出税务处理前主动补缴税款和滞纳金的；
③以及违法行为较轻的。”
喵公司满足第二种情形，而稽查局给喵公司的处罚确实落在本档半倍到一倍之间，并无不当。
法院最后采纳了稽查局的意见，判决驳回原告诉讼请求。
喵公司不服，上诉。
二审维持原判。
七、尾声
有一说一，原国税局全额罚款的计算基准倒是没什么问题，可是，正如你所见，实务中也有像原地税局那样的处理，执法是有弹性的。
至于罚款倍数，像这种情形，实务中一般按最低倍数处罚。多看一些公开的税务文书就知道，哪怕没有主动自查补税，就被动坐等稽查局来查，私账收款不申报最后往往也是按半倍处罚，0.8倍的确偏高。
最后，举报*税偷**的是公司内部人士。
