来源：投行业务资讯
一样的情况，立信会计师事务所认为不需要计提商誉减值准备，而苏亚金诚会计师事务所却认为需要计提近亿元的商誉减值准备，并对立信审计过的会计报告数据进行调整，利润相差近亿元，两大会计师进行了激烈的专业比拼和较量，堪称会计领域的“华山论剑”！
是立信错了，还是苏亚错了，还是财政部的会计准则错了？会计师华山论剑让股民懵了，难道这会计师真的就是魔术师，报表数据简直就像玩魔术，数据差异之大，这会计报表还值得看吗？A股最近雷声滚滚，大白马也频频爆出巨雷，投资者对会计报表都不敢相信了，要投资最好到企业的经营地点多看看，看看经营情况到底怎样，这样投资晚上睡觉才踏实，毕竟A股里玩造假的企业不少，财务造假和爆雷不停让投资者心惊胆颤！
我们看看这两大会计师事务多的专业对决：
一、会计差错调整，补提调整商誉减值引关注
2014 年 4 月 14 日宝馨科技股东大会决议：向陈东、汪敏收购友智科技 100%的股权，双方协商以友智科技截止2013年12月31日资产评估值作为依据，确定交易价格为 42,300.00万元，友智科技于2014年8月18日在南京市工商行政管理局完成了股东变更为宝馨科技的工商变更登记手续。此次收购形成商誉36437万元。
苏州宝馨科技实业股份有限公司（证券代码：002514 证券简称：宝馨科技）于2018年4月24日召开了第四届董事会第十四次会议及第四届监事会第十二次会议，审议通过了《关于前期会计差错更正的议案》。宝馨科技委托评估机构于2017年2月20日出具《苏州宝馨科技实业股份有限公司了解其投资单位南京友智科技有限公司股权价值评估项目资产评估报告》（苏华评报字【2017】第036号），友智科技公司股东全部权益价值于评估基准日2016年12月31日时的市场价值为人民币46,607.47万元。根据上述评估结论，截止2016年12月31日，商誉减值测试前的余额36,436.90万元，与商誉相关的资产组的账面价值19,936.92万元，友智科技公司商誉减值9,766.35万元。宝馨科技2016年度合并报表中未确认该商誉减值，2017年度作为前期会计差错调整年初及上期报表数据。调整后，公司2016年归属母公司股东的净利润由-8107万元调整为-17873万元，增加亏损9766万元。宝馨科技2017年审计机构江苏苏亚金诚会计师事务所（特殊普通合伙）出具了《关于苏州宝馨科技实业股份有限公司前期会计差错更正事项说明的专项审核报告》。
但宝馨科技2016年度审计机构是立信会计师事务所，在对宝馨科技2016年年报审计过程中，会计师认为友智科技商誉未发生减值。
交易所发现异常，发来问询函，请详细说明进行前期会计差错更正的原因及合理性，请立信会计师事务所（特殊普通合伙）核查并对2016 年未计提商誉减值损失的原因及是否符合会计准则的相关规定发表明确意见，并请江苏苏亚金诚会计师事务所（特殊普通合伙）就公司因2016年未计提商誉减值损失而进行会计差错更正事项是否符合会计准则规定发表明确意见。
二、立信会计师事务所（特殊普通合伙）对友智科技 2016 年度商誉减值的处理方式——未发现友智科技商誉存在减值迹象，故不需计提商誉减值准备
1、根据友智科技自被收购日起的业绩完成情况分析，其与资产组相关的环 保监测设备的营业收入呈逐年上涨趋势，销售毛利率略有下降。2014 年、2015 年、2016 年其均完成了并购业绩承诺指标。据此，未发现与友智科技相关的商誉及其他相关非流动资产存在减值迹象。
2、友智科技 2016 年在确保环保监测设备业务正常进行外，调整产品结构， 增加高附加值产品销售规模，加强环保监测设备业务科技研发，以提升公司的竞争力和盈利能力。据此，也未发现与友智科技相关的商誉及其他相关非流动资产存在减值迹象。
3、经过测算，2014 年、2015 年、2016 年宝馨科技扣非后的投资回报率(投资成本以4.23 亿元计算)分别为 7.31%、11.93%、14.29%，近两年的投资回报率均高于苏华评报字[2017]036 号评估报告中所采用的折现率 11.5%。据此，也未发现与友智科技相关的商誉及其他相关非流动资产存在减值迹象。
4、通过分析宝馨科技收购友智科技时的评估报告（中和评报字（2013）第 BJV3042号）及 2016 年度华信评估公司出具的，以 2016 年 12 月 31 日为评估基 3 准日的评估报告(苏华评报字[2017]036 号)，两份评估报告预计的营业收入均源于环保监测设备，评估相关的范围与资产组一致。
5、根据《企业会计准则第 8 号——资产减值》第三条，应收款项、存货等 流动资产的减值适用于其他相关准则。因此，对商誉减值运用的测试方法为比较资产组（而非包含流动资产在内的整体净资产）的账面价值（包括商誉的账面价值）与其可收回金额。（1）与商誉相关的资产组账面价值友智科技与商誉相关的资产组为与研究、生产、销售环保监测设备相关的长期资产，截至 2016 年 12 月 31 日，该资产组的账面价值为 3.89 亿元(其中：商誉账面价值 3.64 亿元) 。（2）该资产组的可收回金额以 2016 年 12 月 31 日为评估基准日的评估报告(苏华评报字[2017]036 号) 为依据，按《企业会计准则第 8 号——资产减值》的相关规定调整为资产组 2016 年 12 月 31 日的可收回金额，调整后资产组可收回金额约为5.54 亿元。对比上述两项金额，也未发现 2016 年 12 月 31 日时点与友智科技相关的商誉及其他相关非流动资产存在减值迹象。
综上，未发现友智科技商誉存在减值迹象，故不需计提商誉减值准备。
三、苏亚金诚会计师事务所（特殊普通合伙）对友智科技 2016 年度商誉减值的处理方式及需要计提商誉减值的理由
苏亚金诚会计师事务所认为，截止2016年12 月31日，友智科技商誉应减值 9,766.35 万元，而宝馨科技 2016 年度审计报告中未确认该商誉减值。此事项为前期重大会计差错，因此宝馨科技应进行前期会计差错更正并调整年初数据。
苏亚金诚会计师事务所认为需要计提商誉减值的理由：
1、宝馨科技以长期资产账面价值与公司股东全部权益价值可回收金额对比进行商誉减值测试，存在对比口径不一致的问题，导致资产组账面价值的确定基础与其可收回金额的确定方式不一致。根据江苏华信资产评估有限公司于 2017 年 2 月 20 日出具的《苏州宝馨科技实业股份有限公司了解其投资单位南京友智科技有限公司股权价值评估项目资产评估报告》（苏华评报字[2017]第 036 号），公司全资子公司南京友智科技有限公司股东全部权益价值于评估基准日 2016 年 12 月 31 日时的市场价值为人民币 46,607.47 万元，该评估价值并非针对友智科技特定资产（长期资产）的评估价值，而是与股东权益有关的全部资产和负债的评估价值。因此，对应资产组合（长期资产+无形资产评估摊余）的账面价值与评估基准日 2016 年 12 月 31 日时的股东全部权益市场价值对比进行商誉减值测试，存在对比口径不一致的问题，不符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》第十九条第一款 “资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致”的规定。
2、公司未将友智科技自购买日开始持续计算的净资产份额作为资产组的账面价值，并以此作为商誉减值测试的基础。自 2014 年并购以来，友智科技的经营业务未发生变化，均为烟道流量计业务。2014 年并购时和 2016 年底的两份评估报告载明的评估对象均为友智科技的股权价值。根据《企业会计准则第 8 号— —资产减值》第十八条第二款：“资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑公司管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等”。据此，应将友智科技自购买日起持续计算的净资产份额作为资产组的账面价值，并以此作为商誉减值测试的基础。结合现任会计师事务所对 2016 年度商誉减值的测试情况及分析，公司进行了前期会计差错更正。
四、江苏苏亚金诚会计师事务所认为2016年度商誉减值测试方法及存在的问题
（一）2016 年度商誉减值测试方法
经与宝馨科技公司及前任注册会计师进行了解和沟通，宝馨科技公司对2016 年度商誉进行减值测试的方法如下：宝馨科技公司及前任注册会计师认为，友智科技公司与商誉相关的资产组为与研究、生产、销售环保监测设备相关的长期资产。经对友智科技公司营业收入的增长趋势、业绩指标完成情况、投资回报率指标的分析、判断，根据江苏华信资产评估有限公司于 2017 年2月20日出具的《苏州宝馨科技实业股份有限公司了解其投资单位南京友智科技有限公司股权价值评估项目资产评估报告》（苏华评报字[2017]第 036 号），综合判断2016 年度该商誉不存在减值，对该商誉不需计提减值准备。
（二）公司 2016 年度商誉减值测试方法存在的问题
根据企业会计准则的有关规定，并结合公司的实际情况，我们认为公司2016年度商誉减值测试方法存在以下问题：
1、公司以长期资产账面价值与公司股东全部权益价值可回收金额对比进行商誉减值测试，存在对比口径不一致的问题，导致资产组账面价值的确定基础与其可收回金额的确定方式不一致。根据江苏华信资产评估有限公司于2017年2月20 日出具的《苏州宝馨科技实业股份有限公司了解其投资单位南京友智科技有限公司股权价值评估项目资产评估报告》（苏华评报字[2017]第 036 号），公司全资子公司南京友智科技有限公司股东全部权益价值于评估基准日2016年12月31日时的市场价值为人民币 46,607.47 万元，该评估价值并非针对友智公司特定资产（长期资产）的评估价值，而是与股东权益有关的全部资产和负债的评估价值。因此，我们认为以对应资产组合（长期资产+无形资产评估摊余）的账面价值与评估基准日 2016 年 12 月 31 日时的股东全部权益市场价值对比进行商誉减值测试，存在对比口径不一致的问题，不符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》第十九条第一款“资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致”的规定。
2、公司未将友智科技公司自购买日开始持续计算的净资产份额作为资产组的账面价值，并以此作为商誉减值测试的基础。自2014年并购以来，友智科技公司的经营业务未发生变化，均为烟道流量计业务。2014年并购时和2016年底的两份评估报告载明的评估对象均为友智科技公司的股权价值。根据 3 《企业会计准则第 8 号——资产减值》第十八条第二款：“资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等”。
据此，我们认为：应将友智科技公司自购买日起持续计算的净资产份额作为资产组的账面价值，并以此作为商誉减值测试的基础。
五、立信会计师事务所对宝馨科技关于前期会计差错更正的公告的几点意见
2018 年 4 月 26 日，宝馨科技发布关于前期会计差错更正的公告。公告原文摘录如后：“本公司委托具备资质的评估机构于 2017 年 2 月 20 日出具的《苏州宝馨科技实业股份有限公司了解其投资单位南京友智科技有限公司股权价值评估项目资产评估报告》(苏华评报字[2017]036 号)。友智科技公司股东全部权益价值于 2016 年 12 月 31 日市场价值为 4.66亿元。根据上述评估结论，截至2016年末，商誉减值测试前的余额为3.64亿元，与商誉相关的资产组账面价值1.99亿元，商誉减值准备9,766万元。” (注：前述账面价值 1.99 亿元包括购买日净资产 0.4 亿元、购买日后宝馨增资 0.2 亿元、购买日至2016年末公司实现的尚未分配的净利润 1.4 亿元)，我们认为：
1、宝馨科技管理层2018年4月26日对友智科技是否存在商誉减值迹象所作判断的依据，与公司2016年度资产减值公告时的依据一致。宝馨科技管理层在没有发现新的重大证据的情况下，依据同一证据，对同一资产在同一时点的可收回金额的判断结论截然相反，进而否定自己以前年度的会计处理，且数额巨大,我们认为不够谨慎。
2、通过阅读宝馨科技公司 2017 年 5 月 24 日《关于对深圳交易所问询函回复的公告》（2017-049 号）的内容，我们可以看出在2016年末宝馨科技管理层对友智科技基本面的判断是良好的，未发现减值迹象的。2018 年宝馨科技管理层在没有发现新的重大证据的情况下认为与友智科技相关的商誉在2016年12月31日存在重大减值，我们认为其自相予盾。如果 2017-049 号公告是客观公正的，即使 2017 年末宝馨科技管理层发现该项商誉存在减值迹象，也不应该追溯调整。
3、根据宝馨科技发布的前期差错更正公告及2017年度财务报表审计机构出具的审计报告，其计算商誉减值的方法为4.66(股东权益市场价值)-3.64(商誉账面价值)-1.99(企业账面净资产)＝-0.97 亿元。该减值测试模型不符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》的相关规定。如:资产组完全等同于子公司整体净资产、股东权益市场价值等同于资产组可收回金额、采用企业会计准则未定义的参数作为减值计提的依据等均不符合企业会计准则的相关规定。
4、依据《企业会计准则第 8 号——资产减值》的规定“资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更”，公司的处理也未遵循该项规定。
5、我们认为公司商誉减值测试的逻辑存在问题，如果套用以上宝馨科技的计算公式，则公司实现的净利润越多，计提的商誉减值可能越大；利润分配越多，计提的商誉减值可能越小，显然不合常理。
6、从宝馨科技发布的前期差错更正公告及及2017年度财务报表审计机构出具的审计报告中，我们无法得知其追溯调整的期间是否正确,为何仅针对2016年度追溯调整。