企业与个人股东之间的借款，在民营企业的日常操作领域中，是一种常见的实务现象。公司的个人股东因私需要资金，现实中往往因为个人取得银行借款需要抵押等手续比较麻烦且时间周期较久，同时向金融机构借款需要支付利息，个人股东往往会选择向持股或控股的企业流动资金中借款应急。部分民营企业家存在公私不分的现象，不懂得此类拆借存在巨大的税收风险。今天我们来仔细探讨一下其中的风险和问题，以及其税法原理。
财税【2003】158号-《关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》
纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。
国税发【2005】120号-《关于印发《个人所得税管理办法》的通知》
加强个人投资者从其投资企业借款的管理，对期限超过一年又未用于企业生产经营的借款，严格按照有关规定征税。
要严格对个人投资的企业和个体工商户税前扣除的管理，定期进行检查。对个人投资者以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付的与生产经营无关的消费性、财产性支出，严格按照规定征税。
财税【2008】83号-《关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》
符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。
一、企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；
二、企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。
对个人独资企业、合伙企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得，视为企业对个人投资者的利润分配，按照"个体工商户的生产、经营所得"项目计征个人所得税；对除个人独资企业、合伙企业以外其他企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得，视为企业对个人投资者的红利分配，按照"利息、股息、红利所得''项目计征个人所得税；对企业其他人员取得的上述所得，按照"工资、薪金所得''项目计征个人所得税。
国税发【2011】年50号-《关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》
对投资者本人及其家庭成员从法人企业列支消费支出和借款的，应认真开展日常税源管理和检查，对其相关所得依法征税。涉及金额较大的，应核实其费用凭证的真实性、合法性。
对连续盈利且不分配股息、红利或者核定征收企业所得税的企业，其个人投资者的股息、红利等所得，应实施重点跟踪管理，制定相关征管措施。同时，加强企业注销时个人投资者税收清算管理。
对企业及其他组织向个人借款并支付利息的，应通过核查相关企业所得税前扣除凭证等方式，督导企业或有关组织依法扣缴个人所得税。
财税【2016】36号附件1-《营业税改征增值税试点实施办法》
下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
一、单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
二、单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
三、财政部和国家税务总局规定的其他情形。
销售服务、无形资产、不动产注释：
金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括*款贷**服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。
（一）在纳税年度内归还的情形
当企业是有限公司的情形下 ，企业向股东个人借款，如果企业在当年1月1日向股东个人借款，并在当年12月31日归还给企业。应该说不属于上述文件需要视同分配股息红利缴纳个人所得税的情形，但是是否就意味着没有税收问题呢？很多人认为没有税务问题，包括部分号称专业人士，甚至建议每年这么循环往复的操作。
答案显然是否定的。
虽然对于股东个人而言，不存在视同分红缴纳个人所得税的问题。但是对于企业而言，存在视同销售纳税增值税、附加税和企业所得税的问题。由于股东个人与企业是关联方，个人股东因为取得免息所得，同样涉及个人所得税的问题和风险。
举例来说：
A企业向股东个人老王借款人民币1千万，A企业是盈利的，适用所得税税率为25%。A企业于2021年1月1日将1千万支付给老王，2021年12月31日老王全额将资金归还给了企业。
A企业面临什么税收风险？老王是否面临税收风险？
案例分析：
首先我们需要分析关于企业所得税和增值税视同销售情形汇总：
对于企业而言，由于现行税法在增值税和企业所得税法下，资金占用的行为涉及增值税视同销售，主要依据是“单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外”需要视同销售缴纳增值税，该“服务”包含金融服务，“*款贷**，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。包含各种占用、拆借资金取得的收入”。
企业所得税的视同销售严格按照企业所得税法及其实施条例视同销售不甚明确。但是股东个人与企业是关联方，国家税务总局公告2017年第6号《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》规定“企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”以及 “企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”
由于免息借款不符合独立交易原则也没有合理的商业理由，存在被税务局特别纳税调整的风险，故依然存在企业所得税的风险和纳税义务。
对于个人而言，个人取得免息借款或占用企业资金，存在潜在所得，即存在个人所得税的税收风险。
具体税收风险分析如下表：
注：
① 以上税收风险未包含潜在的税收滞纳金和罚款的风险。
② 在实务中，不同主管税务机关对可能存在企业视同销售增值税和企业所得税的情形或有不同理解。
（二）纳税年度内未归还的情形
对于在本纳税年度内未归还的情形，则可以依照本文“第一部分涉及现行有效的税收法规”进行分析。
如继续按照上述A公司与老王为例，具体而言，涉税风险如下：
以上税收风险的定性和定量分析中，老王（中国大陆）是指老王是中国国籍下的大陆公民，老王（非中国大陆籍）是指老王是港、澳、台居民或其他国家的公民。
当老王是非中国大陆籍的情况下，可以按照税收协定享受协定待遇，例如是中国香港居民身份证持有人，则可以按照税收协定享受5%的所得税优惠税率。
税收稽查案例：
江西一家企业，经营状况良好，自成立后却一直未分配过股息红利，同时还存在较大金额借出款项且长期未收回的行为。南昌市国税局稽查局抓住这一明显不符合经营常规的疑点，勘破企业以“借款”之名，行“分配股息、红利”之实的真相。
A公司未分配利润已累计达1亿多元，但自其成立后却一直未分配过股息、红利，明显不符合经营常规。在涉税情况的专项检查中，税务局发现该公司其他应收款科目余额达1亿元，且长期挂账未作处理。经确认，该款项属于向6户关联企业借出资金，借出后即长期未归还。检查人员发现，该公司香港股东祖籍福建，债务人均为该股东实际控制。
在联系香港股东后，该公司最终提供了分配1亿元股息、红利的董事会决议。检查组初步确认，该公司应按10%的税率扣缴所得税1000万元。后就股息分配提出申请享受税收协定待遇，按5%的优惠税率扣缴税款500万元，并经主管税务机关批准同意。此外，检查组确认，该公司其他调整应补缴各年度企业所得税1147万元并按规定加收滞纳金。
（三）不同企业类型的分析
企业类型存在有限公司、个人独资企业、有限合伙企业等不同类型，适用税法和税率也差别很大。上述分析都是基于公司是有限公司的情形，当公司是有限合伙或个人独资企业时，则截然不同。
当企业借款给股东个人的情形下，不同企业类型适用税种和税率的差异如下表：
如果是上述老王与A公司的案例，企业是有限合伙或个人独资企业的情形下的纳税分析，各位看官可以按照上表的税率不同自行进行推导。
企业向股东个人借款被视同分红缴纳个人所得税后，当企业实际进行利润分配时，个人股东会发生重复纳税的问题。这个问题该怎么解决？已纳税额可以作为应交税金的扣减项吗？
在税法层面，理论上不会对同一事项重复征收同一税种。但是实际如何进行操作，却不是特别清晰。正常情况下，股东个人取得企业分红，企业需要代扣代缴个人所得税，需要在“自然人电子税务局扣缴端”选择分类所得申报“利息股息红利所得”，并确认所属期限进行代扣代缴个人所得税申报并纳税。但是股东个人已经被视同分红缴纳过个人所得税了，是否无需再申报了；还是说需要申报，但是需要向税务局申请抵免，这在实务中需要与主管税务局确认。
关于所得税抵免，全国性的税收法律法规没有明确规定，但是部分地方税务局做了明确，例如河北，具体文件规定如下，可做参考：
根据《河北省地方税务局关于秦皇岛市局个人投资者借款征收个人所得税问题请示的批复》（冀地税函［2013］68号）规定：
一、个人投资者归还从其投资企业取得的一年以上借款，已经按照“利息、股息、红利”征收的个人所得税，应予以退还或在以后应纳个人所得税款中抵扣。
企业给股东个人的借款，也并非全部需要视同分红或视同销售纳税。当该借款是实际用于公司经营且需要，企业与个人可保留与经营有关的书面材料和往来证据，证明确实与公司经营相关，具有合理性，在书面凭证、材料、资金往来、发票等证据支持下，可以不作为视同分红或视同销售纳税处理。
当然，对于企业和股东个人来说，需要公私分明，规范管理，特别是提升税收合法合规的意识，从公司组织架构、管理体系、人才储备、规章制度等角度进行有效规范，定期借助内外部力量进行税收风险诊断和识别，控制公司和股东个人的纳税风险。
特别需要提醒的是，我国的整体税收风险管理与识别体系在数智化的转型过程中，企业和股东个人需要尽快提升在税收领域的合法合规意思，以可持续发展为目标，健康有序方能行稳致远。
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