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作者：王泉/诉讼律师、桂亦威/诉讼律师|注会
【税律笔谈】按
实务中会碰到这种案例：甲企业是一家配件供应商，与采购方乙企业签署了长期供应合同，合同未就*票开**、价款是否含税等问题进行约定，后乙企业以部分配件存在瑕疵为由拒绝支付货款，甲企业向人民法院提起诉讼，乙企业以甲企业未*票开**为由进行反诉，后甲企业迫于*票开**及税费压力，与乙企业达成和解。
在该案中，甲企业作为供应商，已按约全部供货，在起诉采购方时，反而受制于人，最终不得不让步和解，问题的关键就出在合同条款未就*票开**及税务问题进行清晰的约定。该类问题在实务中也较为常见，对此，本文特发文就背后的法律及税务问题予以分享。
【律师观点】
根据《税收征收管理法》、《发票管理办法》及《增值税暂行条例》规定，（1）单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。（2）在中国境内销售商品、提供劳务以及从事其他经营的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。（3）销售货物或加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当缴纳增值税。
由此可见，我国对属于应税行为需要开具发票及缴纳增值税是有法律法规的强制性规定，购销合同的销售方、购买方均有义务开具及取得发票。
因此，在税务层面，对销售方而言，应当开具而未开具发票的，将面临补税、罚款以及纳税信用等级降低的法律风险。对购买方而言，应当取得发票而未取得发票的，不得抵扣相应进项税款、不得将采购成本列入企业所得税税前支出成本，这意味着购买方不仅损失了进项税，还多交了企业所得税。
在法律层面上，一旦买卖双方发生争议，买方要求卖方提供发票，则可能面临如下争议问题：
一、合同约定不*票开**是否有效
首先，我国法律法规有关销售方销售货物需要*票开**缴税的法律体系较为系统完善，规定具有义务性、强制性，并配有相应的处罚条文。购销合同约定不*票开**条款显然违背法律法规的强制性规定。
其次，税收是国家财政收入的主要来源，也是国家治理、社会公共福利、公共基础建设等具有公共职能活动的重要保障。若当事人以不*票开**的形式逃避缴纳税款、扰乱税收管理秩序，则损害了公共利益、违背公序良俗。
故，合同约定不*票开**的条款违反了效力性的强制性规定，应属无效条款。这种无效条款的结局就是，购买方可以且应当要求销售方开具发票。
二、合同约定不开发票或未明确约定是否*票开**的情况下，购货方是否可以起诉主张*票开**？是否可以要求开具增值税专用发票？
承第一条观点，合同约定不*票开**是无效条款，购货方可以且应当要求销售方开具发票。当然，若合同未明确约定是否*票开**，销售方应当开具发票也是应有之义。关键在于购货方是否可以起诉主张*票开**？以及是否可以要求开具增值税专用发票？
1、笔者检索相关案例发现，不同法院甚至最高院层面就购买方是否可以起诉要求开具发票存在截然不同观点。判决不支持的案例观点主要体现在“开具发票属于行政法律关系，非民事法律关系”、“如存在应当开具而未开具发票情形的，应由税务机关按照相关规定处理，不属于受理民事诉讼的范围”。如：【（2018）最高法民申1395号】、【（2015）大民二终字第01527号】案件。
判决支持的案例观点则基于法律有关销售商品应当*票开**的强制性规定以及《合同法》有关销售方负有提供发票的协助义务。如：【（2017）最高法民申116号】、【（2017）鲁04民终1143号】案件。
另外，我们也曾就相同案件向上海地区的人民法院反诉要求销售方开具增值税专用发票，开庭审理法院法官释明我们反诉要求开具发票的诉讼请求不属于法院受理范围，建议向税务机关诉求处理。后来，各方基于各自风险考量，在法院组织下调解结案。
由此可见，虽然税收法律文件、民法领域的法律都对销售方应当*票开**、提供发票等进行了明确的规定，但是实务中法院对于主张*票开**是否属于民事案件受理范围还是存在较大的分歧的。
2、有关诉求开具发票的问题，除了可以通过法院诉讼方式解决外（若法院认可），还可以向税局举报、反映，督促销售方开具发票。但是，通过法院或通过税局举报方式，可能会产生如下不同法律后果：
根据《增值税暂行条例》第二十一条规定，“纳税人发生应税销售行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。 属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：（一）应税销售行为的购买方为消费者个人的；（二）发生应税销售行为适用免税规定的。”
所以，除了不得开具增值税专用发票的情形，购买方要求开具专票的，销售方应当开具。但是，该条例及《税收征管法》、《发票管理办法》等没有就拒绝开专票但开具普票的情形进行处罚性规定。这可能就意味着，税务部门仅在*票开**问题上给销售方施加压力，但具体是开专票还是普票，税务部门则不能且不愿干涉。而且，税务部门关注点在于销售方是否*票开**纳税，而购买方能否取得专票、能否顺利抵扣进项则不是税务部门干涉及关注的重点。
毕竟，在实务中，大量存在销售方自身原因不能开具专票、不得开具专票、不得从销项税额中抵扣进项税额以及购买方选择不抵扣或遗忘不抵扣进项税额的情形。除此之外，实务中，也存在购买方举报销售方不开发票、要求*票开**，税务部门懒于作为的情形，此时，购买方可能出现投诉无门、无法取得发票的事实后果。对于该情形，购买方应当穷尽手段，保留相关证据，并可以考虑是否凭判决书、催促及举报证据等相关文件作为企业所得税税前扣除凭证做账。（详见公众号文章《【企业法税合规】法院判决书确认支付款项、违约金、律师费等，企业是否需要开具发票？》）
购买方选择通过法院起诉要求*票开**的（若法院认可），一般都会选择主张要求对方开具增值税专用发票，除非有上述不能开专票或不能抵扣之特殊情形。毕竟，专票可以用于抵扣进项税额，减少企业税款损失。对此，法院就会对购买方主张的开具专票的诉求进行审查处理，若购货行为本身没有《增值税暂行条例》第二十一条规定的不得开具专票的情形外，法院都会支持购买方主张的开具专票请求。至于购买方取得专票后，能否用于抵扣，是否用于抵扣，购买方应当根据具体业务情形进行区分，不能一律将所有取得的专票用于抵扣。否则，若企业存在不得抵扣进项之情形，购买方将专票用于抵扣进项的，将面临补税、处罚及纳税信用等级降低的风险。
三、合同未约定清楚价款是否含税，因*票开**产生的税款损失由谁承担？合同明确约定价款不含税，因*票开**产生的税款损失由谁承担？
增值税属于价外税，在合同未约定清楚价款是否含税的情形下，一旦买卖双方发生争议，税法上可能会将其视为不含税销售额，并以此为基数计算缴纳增值税。当然，销售方一旦被强制要求*票开**或自行选择向购货方*票开**，也会选择将合同价款视为含税价对外*票开**，这样才能避免多余的税款损失，税局也不会过多干涉。对于此，我们倾向性认为，不管销售方自行将合同价款视为含税价还是不含税价对外*票开**，*票开**缴税都属于销售方的法定义务，因*票开**产生的税款损失由*票开**方承担自不待言。（仅个人观点）
另外，若合同已明确约定价款为不含税价，此时可能会被法院认定为，双方针对合同价款进行了特殊性约定。通常情形下，合同约定价款不含税后，都会进一步明确若购货方要求开具发票，购货方须承担*票开**税费。故，若合同明确约定价款不含税，一般会被视为*票开**所产生的税费由购货方承担。当然，不排除部分观点还是认为，合同虽然明确了价款不含税，但没有就税费承担进行明确分担，应按照法定义务确定销售方为税费承担责任人。
所以，若交易双方明确了税费承担事项，建议销售方在合同条款中对是否含税问题、税费承担问题予以明确。
除此之外，实务中还有这样理解：购货方取得增值税专用发票后，专票上所载明的增值税额将作为购货方可以抵扣的进项税额，在这意义上，可以认为这里的增值税款，是购货方的税收利益。因此，在双方对开发票时税费如何负担没有约定的情况下，由购货方实际负担增值税税款符合公平原则。（这种理解仅适用个案，毕竟还存在购货方即使取得了专票也不能、无法抵扣的税务情形）
四、销售方未按约定及法律规定开具专票的，购货方是否可以要求其赔偿因此造成的不能抵扣税款所产生的损失？
承前述第二条观点，除不得开具专票的情形外，购货方要求销售方开具专票的，销售方应当开具。而民法领域也将销售方提供发票作为合同一方当事人的协助义务。因销售方未履行该协助义务导致购货方损失的，守约方当然有权要求违约方承担违约损失。与一般违约责任案件不同，专票虽然可以用于抵扣进项，但是能不能抵扣、是否当期可以抵扣则存在税法领域的专业判断问题。
1、如果购货方当期存在能够用于抵扣的销项税，且购货行为不属于增值税领域不得从销项税额中抵扣的情形，那么销售方未提供专票导致购货方无法抵扣的进项税损失当然由销售方承担。
2、如果购货方当期没有能够用于抵扣的销项税，即使购货方取得了专票，也无法从销项税额中抵扣，当期就不存在进项税无法抵扣的情形。此时，购货方要求销售方承担损失赔偿责任，可能会被法院以证据不足而予以驳回。
但在实务中，此种情形还存在如下困惑之处：虽然，购货方当期没有足够销项税额用于抵扣进项税。但是购货方在会计记账层面，进项税会期末留抵，待将来形成新的销项税额时，可以将留抵税额进行抵扣。换句话说，购货方当期无法抵扣，待企业将来经营*票开**足够时，就可以抵扣。这对滚动持续经营的企业而言，当期未抵扣的进项税，在将来也必然会发生抵扣，未开具专票的行为于该类企业而言，是一项必然发生的损失。但是，这对短暂经营或*票开**极少的企业而言，就不是必然发生事项，实务中也确实存在不少企业留有大量进项税没有抵扣的现象。对于这种没有足额销项税额用于抵扣的情形，法院能否认定违约损失就存在很大的不确定性。
所以，购货方、销售方在面对该类案件审理时，应当结合增值税的抵扣原理，着重举证及质证案件是否具有充足的证据证明违约损失的存在。
3、如果购货方购货行为属于不得抵扣情形，即使购货方存在大量的销项税额，也不能将销售方拒绝开具专票的行为，认定为导致购货方违约损失的情形。一旦购货行为属于不得抵扣情形，即使购货方取得专票，也不能用于抵扣。例如：用于简易计税项目、免征增值税项目、集体福利和个人消费的购进货物。
此种情形下，就要求被告律师、法官非常熟悉增值税领域有哪些不得抵扣的情形。被告律师则应充分举证、质证、适用税收文件来说服法官购货方购货行为不属于可抵扣情形。
【律师建议】
企业在处理合同业务时，不仅要考虑民事层面的法律问题，还要去关注合同条款范围外的财务及税务问题。如此，才能整体防范法律及税务风险。