2020年开年至今，经济环境仍然不是很景气，地产企业为了度过难关，优惠方式更是层出不穷，那我们今天就来聊聊其中的一种“以租代售”方式，通过案例跟大家共同的学习探讨一下。
案例：老王想购买A公司名下商铺，商铺价格为500万元，因疫情原因影响，A公司推出了“以租代售”的交易方式，老王考虑后与A公司签订了“以租代售”协议，协议约定租期三年，每年租金30万元，三年租期内，若老王决定购买该商铺，则按照410（500-30*3）万元的价格进行交易。若老王不想购买，则租期结束后租赁合同终止。
一、什么是“以租代售”
“以租代售”是将地产企业空置的商品房或商铺进行出租，并与租房者签订一个合同，租房者在合同期内购买所租的房产，开发商以租房时的价格卖给租房者，租房者在租房期内所交的房租，可以抵冲部分购房款，待租房者付清所有房款后，便获得该房产的产权；如果租房者在合同期限内不购房，租房者交纳的租金应视为开发商收取的房租。
二、“以租代售”的税务处理
（一）老王与A公司签订的租赁合同到期时，老王选择不购买该房产时
1、增值税
根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件一第四十五条第一项规定，老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司按照“不动产租赁”计算缴纳增值税并开具不动产租赁发票。
2、企业所得税
按照国税函2010年79号文件规定，根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司应按照“不动产租赁”租金收入并入应纳税所得额计算企业所得税。
3、房产税
根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第四条规定：“房产税的税率，依照房产租金收入计算缴纳的，税率为12%。”老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司按照实际收取的不含税租金金额以12%税率计算缴纳房产税。
（二）老王与A公司签订的租赁合同到期时，老王选择购买该房产
1、增值税
根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件一第四十五条第一项规定，老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，实际为购买不动产的预付款，A公司按照“销售不动产”计算缴纳增值税并开具不动产销售发票。
2、土地增值税
根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第一条规定:“土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。”老王与A公司签订“以租代售”协议，A公司根据合同约定“按照租房时的价格卖给租房者的价格”与房屋面积计算的收入为土地增值税收入计算缴纳土地增值税。
3、企业所得税
根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第六条第（二）项的规定：“采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。”老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，实际为购买不动产的预付款，A公司应按照“销售不动产”销售收入计算企业所得税。
（三）老王与A公司签订的以租代售合同到期时，老王选择购买该房产并重新签订购房协议
1、增值税
根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件一第四十五条第一项规定，老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司按照“不动产租赁”计算缴纳增值税并开具不动产租赁发票。老王与A公司重新签订的购房合同，支付的购房款，A公司按照“销售不动产”计算缴纳增值税并开具不动产销售发票。
2、企业所得税
老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司应按照“不动产租赁”租金收入计算企业所得税。老王支付的购房款，A公司应按照“销售不动产”销售收入计算企业所得税。
3.房产税
根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第四条规定：“房产税的税率，依照房产余值计算缴纳的，税率为1.2%；依照房产租金收入计算缴纳的，税率为12%。”老王与A公司签订“以租代售”协议，老王所支付的租金，A公司按照实际收取的租金金额以12%税率计算缴纳房产税。
4.土地增值税
根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第一条规定:“土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。”老王与A公司签订购房协议，A公司根据合同约定“按照租房时的价格卖给租房者的价格”与房屋面积计算的收入为土地增值税收入计算缴纳土地增值税。
三、“以租代售”存在的问题
（一）租赁期限问题
实务中存在地产企业在签订“以租代售”协议时，因购房者对“以租代售”模式的不了解，通过与购房者签订20年以上的长期租赁协议，告知购房者在租赁期限满后，租房者将获得该租赁房的产权。
根据《中华人民共和国合同法》第二百一十四条：租赁期限不得超过二十年。超过二十年的，超过部分无效。租赁期间届满，当事人可以续订租赁合同，但约定的租赁期限自续订之日起不得超过二十年。因此，开发商与购房者签订长期的租赁协议，只要是不超过20年均受到法律保护，但是因国家对“以租代售”长期租赁模式的禁止，根据各地出台的相应租赁住房的有关问题的《通知》，明确要求一次性收取租金不能超过3年，押金不能超过3个月。
（二）二手房认定问题
根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）第七条规定，新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅（局）和地方税务局具体规定。
因此，“以租代售”在租赁期限结束后，若购房者不愿意购买该房产，地产企业再对外销售时，则存在被主管税务机关认定为二手房的风险。
（三）纳税义务发生时间问题
按照财税2016年36号文件规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。按照上述规定，企业在收到款项时纳税义务就发生了，但是到底是以不动产租赁名目缴税呢？还是按销售不动产名目缴税？由于在签订以租代售协议时，无法确定收到的款项到底是租金还是房款，笔者认为应当选用以下两种方法：一是与主管税务机关沟通在以租代售到期确认应税名目后缴税；二是先按不动产租赁缴税，确认为销售后开具红字发票冲减不动产租赁应税收入，重新确认销售不动产收入。
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