加工贸易*私走**主要有三种方式：一是擅自内销保税货物*私走**；二是假核销*私走**；三是伪报贸易性质*私走**。具体案件中如果不能正确区分不同*私走**方式的特征，则可能导致案件事实认定上的错误。
一、基本案情
2013年11月、2014年3月，被告单位“春秋”公司在某海关分别办理了C72113450002、C72114450001两本加工贸易手册，以“进料加工”的方式保税进口铝锭（其中，C72113450002号手册结束有效期是2015年5月20日，C72114450001号手册结束有效期是2015年3月17日）。之后，“春秋”公司将上述两本加工贸易手册交由被告人刘某实际控制“冬夏”公司具体负责铝锭进口报关及铝型材出口报关事宜。
2013年11月22日至2014年4月23日，“冬夏”公司持上述两本加工贸易手册从多个口岸分批次保税进口铝锭，其中持C72113450002号加工贸易手册共进口7969.859吨铝锭，持C72114450001号加工贸易手册共进口1994.42吨铝锭。
2013年底，“春秋”公司因资金紧缺又急需偿还银行到期*款贷**，刘某决定将“春秋”公司从国外进口的部分保税铝锭在国内销售，所得货款用于偿还银行*款贷**。之后，刘某安排其实际控制的“冬夏”公司职员林某1、黎某等人将保税进口的部分铝锭在佛山市进行销售。
2013年12月至2014年4月期间，林某1、黎某以“冬夏”公司为卖方，先后将“春秋”公司的保税进口铝锭销售给A铝业公司904.517吨、B铝业公司1472.2565吨、C公司经理梁某1362.9654吨、利某61.106吨，上述铝锭共计2800.8449吨。
“春秋”公司因涉嫌犯*税逃**罪，公司董事长刘某于2015年1月11日被羁押。2015年1月21日，“春秋”公司因债务纠纷问题，公司货物被某法院查封。后经某海关现场核查，通过单耗核算，发现“春秋”公司剩余4538.937吨铝锭尚未能完成加工出口；通过清点该公司库存，发现“春秋”公司保税进口的铝锭料件短少2509.979吨。
“春秋”公司于2015年5月25日向某海关提交报告，提出库存的保税进口剩余料件比实际应剩4500吨短少近2700吨，申请将未出口的料件转为内销，并在近期内补缴所欠税费。对此某海关没有给予答复。某海关认为该公司违反海关监管规定，涉嫌“飞料”*私走**，遂将线索移交某海关缉私分局，该缉私分局于2015年6月24日对“春秋”公司立案侦查。根据提取到“春秋”公司的《科目明细账》及该公司的出仓单，查出该公司于2013年12月至2014年4月期间，擅自在国内销售上述保税进口铝锭2800.8449吨，应缴税额为人民币5861713.32元。
二、一审裁判意见
“春秋”公司未经海关许可并且未补缴应缴税额，擅自将海关批准进口的来料加工的保税货物铝锭在境内进行销售，共计偷*税逃**款5861713.32元，情节特别严重，其行为已构成了*私走**普通货物罪。刘某作为“春秋”公司的法定代表人负责公司的经营管理，决定并授意将公司进口的来料加工的货物铝锭在境内进行销售，偷*税逃**款共计5861713.32元，情节特别严重，其行为已构成了*私走**普通货物罪。判决“春秋”公司犯*私走**普通货物罪，罚金六百万元；刘某犯*私走**普通货物罪，判处有期徒刑10年，并处罚金50万元。
三、二审裁判意见
原审被告单位“春秋”公司未经海关许可，擅自内销保税铝锭2800.8449吨的事实存在。
但经审查认为：
首先，“春秋”公司对内销的上述保税铝锭在被查获的“春秋”公司的账本上真实记录，该公司的出仓单也明确上述保税铝锭是发到了买方，“春秋”公司没有采取在国内购买材料冲抵、制作假账、假单证伪报、瞒报等手段，骗取海关对该保税进口料件加工贸易手册的核销的行为。
其次，海关对保税货物依法进行监管。核销环节是海关对保税货物监管的最后一个环节，也是最关键环节，过了核销关，则表明保税货物已经按海关的要求被加工成制成某或者半成某悉数复出口。即企业如没有骗取核销的行为，最后通过手册的核销，海关是可以发现企业还有多少数量保税料件未完成出口的，企业如未弄虚作假，是无法偷*税逃**款的。
第三，涉案的保税料件所在的其中一本加工贸易手册到期时间是2015年5月20日，按照《中华人民共和国海关加工贸易货物监管方法》第三十条，经营企业应当在规定的期限内将进口料件加工复出口，并且自加工贸易手册项下最后一批成品出口或者加工贸易手册到期之日起30日内向海关报核。该手册的最后核销期限是2015年6月20日。刘某因*税逃**罪于2015年1月11日被羁押，“春秋”公司于2015年5月25日即在核销期限内向海关书面申请内销并补缴税款，而海关未予答复。
第四，“春秋”公司目前虽未补缴税款，但无证据证明“春秋”公司在申请补缴税款时或加工贸易手册最后核销期限前已经没有能力或拒不补缴涉案税款。
综上，“春秋”公司虽未经海关许可，擅自将批准进口的进料加工的保税货物在境内销售，但没有以假出口、假结转或者利用虚假单证等方式骗取海关核销的行为；“春秋”公司致使保税货物脱离海关监管，但现没有证据证实“春秋”公司出售该部分保税料件就必定导致该部分对应税款的流失，本案被发现时，还未到加工贸易手册的最后期限，且在加工贸易手册核销期限内，“春秋”公司有书面向主管海关申请补缴税款的行为，证实“春秋”公司主观上有偷*税逃**款的故意的证据不足，不能认定“春秋”公司、刘某构成*私走**普通货物罪。原判认定“春秋”公司、刘某犯*私走**普通货物罪不当，应予纠正。二审判决撤销一审判决，改判“春秋”公司及刘某无罪。
四、案例评析
一、二审法院认定的本案事实相同，即“春秋”公司未经海关许可，且未补缴应缴税款，擅自将保税进口铝锭在境内销售。同一事实，一二审法院对“春秋”公司行为的定性却截然相反，一审法院认定有罪，二审法院认定无罪。
作为律师，笔者乐见法院判决无罪的案件，但从法律角度，笔者支持一审法院的有罪判决，不赞同二审法院判决的无罪判决。
1、二审法院的无罪判决与刑法第154条第1项的规定相悖。
根据刑法第154条第1项规定，未经海关许可并且补缴应缴税额，擅自将批准进口的来料加工、来料装配、补偿贸易的原材料、零件、制成品、设备等保税货物，在境内销售牟利的，依照刑法153条的规定定罪处罚。
从上述刑法规定看，行为人在未经海关许可且未补缴应缴税款的情况下，擅自将保税货物在境内销售牟利，即构成*私走**普通货物罪。该类*私走**犯罪自销售行为完成时既遂。对此，《关于办理*私走**刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释[2014]10号）第23条第3项也明确规定，以保税货物或者特定减税、免税进口的货物、物品为对象*私走**，在境内销售，或者申请核销行为实施完毕的，应当认定为犯罪既遂。
本案中，“春秋”公司虽然在核销期限内提出的补税，但保税货物被销售已经过一年多时间，此时其擅自内销保税货物*私走**犯罪早已既遂。因此，二审法院以“春秋”公司擅自内销保税货物*私走**犯罪既遂后的申请补税行为，认定其不构成*私走**犯罪，显然与刑法154条规定相悖。
2、擅自内销保税货物和假核销是两种不同的加工贸易*私走**方式，适用的刑法条文也不同。
所谓擅自内销保税货物*私走**，是指未经海关许可并且未补缴应缴税款，擅自将保税货物在境内销售牟利的行为。
而假核销*私走**，是指使用虚假单证以假复出口、假结转、高报单耗等方式欺骗海关核销加工贸易合同的行为。
擅自内销保税货物*私走**实施过程中，几乎不会涉及伪造、变造手册、单证、账册及电子数据等行为。当然，擅自内销保税货物后，为平衡手册，行为人可能会采取假出口、假结转或者利用虚假单证核销等欺骗方式，掩盖其内销行为，以逃避海关监管。但这些欺骗行为只是擅自内销保税货物*私走**犯罪既遂后的事后掩盖行为，并不是擅自内销保税货物*私走**犯罪的客观要件。
而行为人实施假核销的原因，可能是保税货物已被内销，也可能是保税货物尚未销售或者是去向不明。
另外，根据《办理*私走**刑事案件适用法律若干问题的意见》（法[2002]139 号）第10条规定，在加工贸易经营活动中，以假出口、假结转或者利用虚假单证等方式骗取海关核销，致使保税货物、物品脱离海关监管，造成国家税款流失，情节严重的，依照刑法第153条的规定，以*私走**普通货物、物品罪追究刑事责任。因此，以假核销方式的*私走**犯罪直接适用刑法第153条规定。而以擅自内销保税货物方式的*私走**犯罪适用的是刑法第154条规定。两种*私走**方式适用的刑法条文也不同。
二审法院以“春秋”公司未实施假核销认定其不构成*私走**犯罪，是将擅自内销保税货物和假核销两种不同方式的*私走**方式混为一谈，进而导致对本案事实认定错误。
3、二审法院认定本案证明“春秋”公司主观上有*税逃**款的故意的证据不足也明显存在错误。
海关法第33条第3款规定：加工贸易保税进口料件或者制成品内销的，海关对保税的进口料件依法征税；属于国家对进口有限制性规定的，还应当向海关提交进口许可证件。可见，内销本身并不违法，但前提是必须向海关申请并补缴税款。
擅自内销保税货物偷*税逃**款的主观故意，在认识因素方面，一是行为人明知销售对象是保税货物；二是明知是擅自销售，即未向海关申请并补缴税款。在意志因素方面，既可以表现为希望，也可以表现为放任。
本案中，“春秋”在公司未向海关申请并补缴税款的情况下，擅自内销保税货物，足以说明其具有*私走**的主观故意。虽然“春秋”公司在被刑事立案前向海关提出补税申请，但此时其内销保税货物的*私走**犯罪早已既遂，而且是在被海关稽查后才被动提出的补税申请。因此“春秋”公司的申请补税，并不影响其*私走**犯罪的成立。二审法院以“春秋”公司擅自内销保税货物*私走**犯罪既遂后的申请补税行为，评价其擅自内销保税货物时的主观心态，明显存在错误。
当然，本案是“春秋”公司单位犯罪，刘某作为“春秋”公司直接负责的主管人员，依据刑法第153条规定，不应并处罚金。一审法院判处刘某有期徒刑10年，并处罚金50万元，显然也存在错误。
案例来源：（2018）桂刑终146号刑事判决书
作者：渠双平，北京恒都律师事务所合伙人，海关法专业律师