第四章 无形资产
考情分析：各种题型均可能出现。经常考计算分析题，若考综合题常与所得税结合。
一、无形资产的初始计量
无形资产通常包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权。
提示：商誉不具有可辨认性，不属于无形资产。（商誉包括：报表商誉、入账商誉）
（一）外购无形资产
1、成本包括：购买价款、相关税费（不包括可以抵扣的增值税）、达到预定用途前所发生的专业服务费用、测试费用。
提示：外购的固定资产与外购的无形资产初始计量基本一致。
2、成本不包括：为引入新产品进行宣传发生的广告费、展览费（计入销售费用）；无形资产达到预定用途后所发生的支出（计入管理费用）。
【例】甲公司2020年12月以1 900万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费60万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生广告宣传费用10万元、展览费用5万元。甲公司竞价取得专利权的入账价值为（ ）万元。
A.1 900 B.1 960 C.1 970 D.1 975
答案：B。1 900＋60＝1 960。
【例】（2019年考题）2×18年12月20日，甲公司以银行存款200万元外购一项专利技术用于W产品生产，另支付相关税费1万元，达到预定用途前的专业服务费2万元，宣传W产品广告费4万元。不考虑增值税及其他因素，2×18年12月20日，该专利技术的入账价值为（ ）万元。
A.201 B.203 C.207 D.200
答案：B。入账价值＝200＋1＋2＝203。
（二）分期付款购买无形资产（超过正常信用条件延期支付，具有融资性质）
初始成本：购买价款的现值。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除资本化外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（财务费用）。
【例】2021年1月2日，甲公司从乙公司购买一套ERP软件，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该ERP软件总计6 000万元，首期款项1 000万元，于2021年1月2日支付，其余款项在5年内平均支付，每年的付款日期为当年12月31日。假定购买价款的现值为4 790.8万元，实际利率为10%，不考虑增值税。
（1）2021年1月2日
借：无形资产 4 790.8（现值）
未确认融资费用（负债备抵科目） 1 209.2（差额）
贷：长期应付款 （1 000×5）5 000
银行存款 1 000
（2）2021年12月31日
未确认融资费用摊销额＝（长期应付款科目期初余额－未确认融资费用科目期初余额）×实际利率＝（5 000－1 209.2）×10%＝379.08
借：财务费用 379.08
贷：未确认融资费用 379.08
借：长期应付款 1 000
贷：银行存款 1 000
（3）2021年12月31日长期应付款项目账面价值＝长期应付款科目账面余额－未确认融资费用科目账面余额＝（5 000－1 000）－（1 209.2－379.08）＝3 169.88。
【例】（2017年考题）甲公司2015年至2016年与F专利技术有关的资料如下：
资料一：2015年1月1日，甲公司与乙公司签订F专利技术转让协议。协议约定，该专利技术的转让价款为2 000万元，甲公司于协议签订日支付400万元，其余款项自当年起连续4年每年年末支付400万元。当日，甲、乙公司办妥相关手续；甲公司以银行存款支付400万元，立即将该专利技术用于产品生产，预计使用10年，预计净残值为零，采用直线法按年摊销。
甲公司计算确定的该长期应付款项的实际年利率为6%；年金现值系数（P/A，6%，4）为3.47。
资料二：2016年1月1日，甲公司因经营方向转变，将F专利技术转让给丙公司，转让价款1 500万元收讫并存入银行。同日，甲、丙公司办妥相关手续。假定不考虑其他因素。
要求：
（1）计算甲公司2015年1月1日取得的F专利技术的入账价值，并编制相关会计分录。
F专利技术的入账价值＝400＋400×3.47＝1 788。
借：无形资产 1 788（现值）
未确认融资费用 212（差额）
贷：长期应付款 1 600
银行存款 400
（2）计算甲公司2015年对F专利技术应摊销的金额，并编制相关会计分录。
2015年应计提的累计摊销＝1 788/10＝178.8。
借：制造费用 178.8
贷：累计摊销 178.8
（3）分别计算甲公司2015年未确认融资费用的摊销额和2015年12月31日长期应付款的摊余成本。
2015年未确认融资费用分摊的金额＝（1 600－212）×6%＝83.28。
2015年12月31日长期应付款的摊余成本（账面价值）＝（1 600－400）－（212－83.28）＝1 071.28。
（4）编制甲公司2016年1月1日转让F专利技术的相关会计分录。
借：银行存款 1 500
累计摊销 178.8
资产处置损益 109.2（差额）
贷：无形资产 1 788
（三）土地使用权的会计处理
1、建造自用项目（厂房、办公楼）、建造自营项目（饭店、购物中心）：土地使用权→无形资产（建造期间摊销额计入在建工程）；建筑物→固定资产。
2、建造对外出售项目（商品房、公寓）：土地使用权和建筑物→开发成本、合同履约成本（存货）。
3、建造对外出租项目（商铺、写字楼）：土地使用权和建筑物→投资性房地产。
4、 外购 房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权和建筑物的价值： 能够合理分配的 ，土地使用权→ 无形资产 ，建筑物→ 固定资产 ； 不能合理分配的 ，土地使用权和建筑物→ 固定资产 。
【例】（2020年考题）企业持有的下列土地使用权中，应确认为无形资产的有（ ）。
A.外购办公楼时能够单独计量的土地使用权 B.用于建造对外出售商品房的土地使用权（存货）
C.用于建造企业自用厂房的土地使用权 D.已出租的土地使用权（投资性房地产）
答案：AC
【例】（2020年考题）企业为建造办公用大楼购买的土地使用权，应计入建造办公用大楼的成本。（ ）
答案：×。作为无形资产。
【例】（2018年考题）下列关于企业土地使用权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.工业企业将以经营租赁方式租出的自有土地使用权作为无形资产核算
B.房地产开发企业将购入的用于建造商品房的土地使用权作为存货核算
C.工业企业将持有并准备增值后转让的自有土地使用权作为投资性房地产核算
D.工业企业将购入的用于建造办公楼的土地使用权作为无形资产核算
答案：BCD。A作为投资性房地产。
【例】（2018年考题）甲企业购入一项土地使用权并用于开发建造一栋自用厂房，该土地使用权的成本应当计入厂房的建造成本。（ ）
答案：×。计入无形资产。
【例】（2016年考题）企业为建造厂房取得土地使用权而支付的土地出让金应当计入在建工程成本，并在完工后转入固定资产。（ ）
答案：×。完工后转入 无形资产 。
【例】（2015年考题）企业将土地使用权用于自行开发建造 自用 厂房的，该土地使用权与厂房应分别进行摊销和提取折旧。（ ）
答案：√。土地使用权作为无形资产，厂房作为固定资产。
【例】下列各项关于土地使用权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.为 建造固定资产 购入的土地使用权确认为 无形资产
B. 房地产开发企业 为开发商品房购入的土地使用权确认为 存货
C.用于 出租 的土地使用权及其地上建筑物一并确认为 投资性房地产
D.用于 建造厂房的土地使用权摊销金额 在厂房建造期间计入 在建工程 成本
答案：ABCD
【例】甲房地产开发公司有关业务如下（不考虑增值税等相关因素）：
资料一：2021年1月6日，甲公司 以拍卖方式取得 一宗 土地使用权 ，以银行存款支付50 000万元，土地使用权的使用年限为50年，并在该土地上出包 建造办公楼工程 ，2022年12月31日，该工程已经完工并 达到预定可使用状态 ，以银行存款支付全部建造工程款为28 000万元（ 不包括土地使用权的摊销 ）。无形资产采用直线法进行摊销。
（1）2021年1月6日取得土地使用权
借：无形资产 50 000
贷：银行存款 50 000
（2）支付全部建造工程款
借： 在建工程 28 000
贷：银行存款 28 000
（3）建设期内每年土地使用权摊销
借： 在建工程 （50 000/50）1 000
贷：累计摊销 1 000
（4）2022年末办公楼建造完工，确认的固定资产成本＝28 000＋1 000×2＝30 000
借：固定资产 30 000
贷：在建工程 30 000
资料二：2021年2月8日，甲公司 以拍卖方式取得 一宗 土地使用权 ，以银行存款转账支付80 000万元，土地使用权的使用年限为70年，并在该土地上出包 建造住宅小区 ， 建造后对外销售 。2022年12月31日，该小区已经完工并 达到预定可使用状态 ，全部建造成本为60 000万元（ 不包括土地使用权 ），已用银行存款支付。
（1）2021年2月8日取得土地使用权
借： 开发成本 80 000
贷：银行存款 80 000
（2）以银行存款支付建造成本
借： 开发成本 60 000
贷：银行存款 60 000
（3）2022年末住宅小区建造完工，确认的存货成本＝80 000＋60 000＝140 000
借： 开发产品 140 000
贷：开发成本 140 000
【例】房地产开发企业已用于在建 商品房 的土地使用权，在资产负债表中应列示的 项目 为（ ）。
A.存货 B.固定资产 C.无形资产 D.投资性房地产
答案:A
（四）内部研究开发费用的核算（关注主观题）
1、会计处理原则（区分研究阶段、开发阶段）
研究阶段 ：全部费用化，计入 管理费用；开发阶段 ：符合资本化条件的计入 无形资产 ，不符合资本化条件的计入 管理费用； 研究阶段和开发阶段 无法区分 的：全部计入 管理费用 。
提示 1、 资本化条件 ：（1）技术上具有可行性；（2）主观上有意图；（3）有用性；（4）技术、财务支持；（5）支出能够可靠计量。
提示 2、企业 同时从事多项开发活动 的，所发生的支出按照合理的标准在各项开发活动之间进行分配；无法合理分配的，应予以费用化计入当期损益，不计入开发活动的成本。（ 判断 ）
【例】研究开发活动 无法区分 研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为（ ）。
A.无形资产 B.管理费用 C.研发支出 D.营业外支出
答案：B
2、内部研发形成的无形资产的计量
成本包括 ：耗费的材料、劳务成本、注册费、专利权和特许权的摊销、计提专用设备折旧，可以资本化的利息支出。 不包括： 达到预定用途 前 发生的可辨认的无效和初始运作损失、培训支出。
提示：对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。
【例】（2020年考题）为使用企业内部开发的无形资产而发生的员工培训支出，不构成企业无形资产的开发成本。（ ）
答案：√
【例】（2020年考题）在自行开发的无形资产达到预定用途时，企业应将前期已经费用化的研发支出调整计入无形资产成本。（ ）
答案：×。自行研发无形资产费用化支出期末应转入管理费用，以后期间不再调整，不影响无形资产成本。
【例】（2018年考题）下列各项满足资本化条件后的企业内部的研发支出，应予以资本化会计处理的有（ ）。
A.开发过程中研发人员支出 B.开发过程中正常耗用的材料
C.开发过程中所用专利权的摊销 D.开发过程中固定资产的折旧
答案：ABCD
【例】（2014年考题）甲公司自行研发一项新技术，累计发生研究开发支出800万元，其中符合资本化条件的支出为500万元。研发成功后向国家专利局提出专利权申请并获得批准，实际发生注册登记费8万元；为使用该项新技术发生的有关人员 培训费 为6万元。不考虑其他因素，甲公司该项 无形资产的入账价值 为（ ）万元。
A.508 B.514 C.808 D.814
答案：A。500＋8＝508。
提示 ：内部开发无形资产的成本 仅包括 在 满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前 发生的支出总和。
3.会计处理
（1） 发生 的研发支出：
借：研发支出— 费用化支出 【不满足资本化条件】
— 资本化支出 【满足资本化条件】
贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等
（2） 期（月）末 ， 费用化支出转入管理费用 ：
借：管理费用
贷：研发支出— 费用化支出 【不满足资本化条件】
（3） 达到预定用途时 ， 资本化支出转入无形资产 ：
借：无形资产
贷：研发支出— 资本化支出 【满足资本化条件】
提示 ：（1）期末，符合资本化条件但尚未完成的开发费用继续在“ 研发支出 ” 科目 反映，列入资产负债表“ 开发支出 ” 项目 。
（2）研究开发费用企业所得税优惠政策： 形成“无形资产”的 ，按无形资产成本的175% 加计摊销 ； 计入“管理费用”的 ，在据实扣除的基础上，再按研发费的75% 加计扣除 。
【例】甲公司2019年1月2日开始 自行研究开发 无形资产。不考虑相关税费，有关业务资料如下：
资料一：2019年发生原材料费用10万元、职工薪酬50万元、计提专用设备折旧10万元。经测试，2019年该项研发活动 属于研究阶段 。
发生时：借：研发支出—费用化支出 70
贷：原材料 10
应付职工薪酬 50
累计折旧 10
期末 ：借：管理费用 70
贷：研发支出—费用化支出 70
资料二：经测试，2020年 进入开发阶段后 ，相关支出 符合资本化条件前 发生的原材料费用20万元、职工薪酬35万元、计提专用设备折旧5万元； 符合资本化条件后 发生的原材料费用195万元、职工薪酬200万元，计提专用设备折旧5万元。
发生时：借：研发支出—费用化支出 （20＋35＋5）60
—资本化支出（195＋200＋5）400
贷：原材料 （20＋195）215
应付职工薪酬 （35＋200）235
累计折旧 （5＋5）10
期末 ：借：管理费用 60
贷：研发支出—费用化支出 60
2020年 资产负债表“开发支出”项目 列报金额＝400。
资料三：2021年发生的 符合资本化条件 的职工薪酬400万元，以银行存款支付注册费5万元；7月1日， 达到预定用途 交付 管理部门 使用。
发生时：借：研发支出—资本化支出 （400＋5）405
贷：应付职工薪酬 400
银行存款 5
达到预定用途时 ：借：无形资产 805
贷：研发支出—资本化支出 （400＋405）805
资料四：该项无形资产受益期限为10年，采用直线法摊销。
2021年 利润表“研发费用”项目 列报金额＝805/10×6/12＝40.25
2021年 资产负债表“无形资产”项目 列报金额＝805－40.25＝764.75
需要纳税调整 。（ 调减应纳税所得额 ）
【例】（2020年考题）企业自行研发专利技术发生的下列各项支出中，应计入无形资产入账价值的是（ ）。
A.研究阶段发生的支出（管理费用） B.无法区分研究阶段和开发阶段的支出
C.为有效使用自行研发的专利技术而发生的培训费用 D.专利技术的注册登记费
答案：D
【例】（2017年考题）下列关于企业内部研发支出会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.开发阶段的支出，满足资本化条件的，应予以资本化
B.无法合理分配的多项开发活动所发生的共同支出，应全部予以费用化
C.无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应全部予以费用化
D.研究阶段的支出，应全部予以费用化
答案：ABCD
二、无形资产的后续计量
（一）估计无形资产使用寿命时应考虑的因素
（1）该资产生产的产品通常的寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息；
（2）技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；
（3）以该资产生产的产品或服务的市场需求情况；
（4）现在或潜在的竞争者预期采取的行动；
（5）为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力；
（6）对该资产的控制期限，对该资产使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期间；
（7）与企业持有的其他资产使用寿命的关联性。
【例】企业在估计无形资产使用寿命时应考虑的因素有（ ）。
A.无形资产相关技术的未来发展情况 B.使用无形资产生产的产品的寿命周期
C.使用无形资产生产的产品市场需求情况 D.现在或潜在的竞争者预期将采取的研发战略
答案：ABCD
（二）无形资产使用寿命的确定
预计使用寿命按 孰短 原则确定。
【例】企业购入一项专利权，法律保护期限为10年，企业预计运用该专利生产的产品在未来6年内会为企业带来经济利益，其使用寿命为多少年？
答案：专利权的预计使用寿命为6年。
（三）会计处理基本原则
使用寿命有限 的无形资产， 要摊销、要减值 ； 使用寿命不确定 的无形资产， 不摊销、要减值 。
提示 ：（1）先摊后减，减完再摊。（2） 计提减值后 ， 摊销额 ＝ 可收回金额 ÷尚可使用年限； 账面价值 ＝可收回金额－摊销额。
（四）对使用寿命有限的无形资产进行摊销
使用寿命有限 的无形资产，应以成本 减去 累计摊销额和累计减值损失后的余额（即 账面价值 ）进行 后续计量 。
1、 摊销金额 ＝成本－预计残值－减值准备。
2、 预计残值 一般为 零 。
3、 摊销期限 ：自其 可供使用时 （即其 达到预定用途 ）开始至终止确认时止。 （当月增加当月开始摊销，当月减少当月不再摊销）
4、 摊销方法 ：直线法、产量法。
提示 ：
（1）有残值的情形：有第三方承诺在使用寿命结束时购买该无形资产；能够从活跃市场获得残值信息。
（2）如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。
（3）企业选择无形资产摊销方法时，应当根据与无形资产有关的经济利益的预期 消耗 方式做出决定，并一致地运用于不同会计期间。通常 不应 以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的 收入 为基础进行摊销。 （新）
（4） 受技术陈旧因素影响较大的专利权和专有技术等无形资产，可采用类似固定资产加速折旧的方法进行摊销；有特定产量限制的特许经营权或专利权，应采用产量法进行摊销；无法可靠确定其预期消耗方式的，应采用直线法进行摊销。
（5）企业采用 车流量法 对高速公路经营权进行摊销的， 不属于 以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础的摊销方法。 （新）
5、 会计处理
摊销去向：自用→ 管理费用 ；生产用→ 制造费用 ；出租→ 其他业务成本 ；研发→ 研发支出 。
提示 ： 专门用于生产某种产品 的专利技术，构成所生产产品成本的一部分，计入 制造费用 。
【例】（2018年考题）下列关于企业无形资产会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.计提的减值准备在以后会计期间可以转回
B.使用寿命不确定的，不进行摊销
C.使用寿命不确定的，至少应在每年年末进行减值测试
D.使用寿命有限的，摊销方法由年限平均法变更为产量法，按会计估计变更处理
答案：BCD。A无形资产减值准备一经计提不得转回。
【例】（2016年考题）下列关于企业无形资产摊销的会计处理中，正确的有（ ）。
A. 持有待售的无形资产不进行摊销
B.使用寿命有限的无形资产 自可供使用时起 开始摊销
C.使用寿命 不确定 的无形资产按照不低于10年的期限进行摊销（ 不摊销 ）
D.对使用寿命有限的无形资产选择的摊销方法应当 一致地运用于不同会计期间
答案：ABD
【例】A公司2021年4月6日以银行存款600万元外购一项专利权，法律剩余有效年限为11年，A公司估计该项专利权受益期限为8年。同日某公司与A公司签订合同约定 5年后以50万元购买该项专利权 ，采用直线法摊销时，则A公司2021年度应确认的 无形资产摊销额 为（ ）万元。
A.120 B.110 C.75 D.82.5
答案：D。（600 －50 ）/ 5 × 9 /12＝82.5。
【例】2020年12月31日，甲公司一项无形资产发生减值，预计可收回金额为360万元，该项无形资产为2016年1月1日购入，实际成本为1 000万元，摊销年限为10年，采用直线法摊销，预计净残值为0。计提减值准备后，该无形资产原摊销年限和摊销方法不变。 2021年12月31日 ，该无形资产的 账面价值 为（ ）万元。
A.288 B.72 C.360 D.500
答案：A。2021年的 摊销金额 ＝ 360/5 ＝72，2021年末的 账面价值 ＝360－72＝288。
【例】（2013年考题）2013年1月1日，甲公司某项特许使用权的原价为960万元，已摊销600万元，已计提减值准备60万元。预计尚可使用年限为2年，预计净残值为零，采用直线法按月摊销。不考虑其他因素，2013年1月甲公司该项特许使用权 应摊销的金额 为（ ）万元。
A.12.5 B.15 C.37.5 D.40
答案：A。（ 960－600－60 ）/2/12＝12.5。
（五）无形资产的复核
1、企业至少应当于 每年年度终了 ，对使用寿命 有限 的无形资产的 使用寿命 、 预计残值 、 摊销方法 进行复核。
2、企业应当在 每个会计期末 ，对使用寿命 不确定 的无形资产的 使用寿命 进行复核。
3、使用寿命、预计残值、摊销方法的变更作为 会计估计变更 ，采用 未来适用法 。
【例】甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为6%，有关资料如下：
资料一：2020年7月1日，甲公司从外单位购入一项新专利技术 用于产品生产 ，取得增值税专用发票，价款7 500万元，增值税进项税额为450万元，款项已支付，该项专利技术法律保护期间为15年，公司预计运用该专利生产的产品在未来10年内会为公司带来经济利益，假定这项无形资产的净残值均为零，并 按年 采用直线法摊销。
购入时：借：无形资产 7 500
应交税费—应交增值税（进项税额） 450
贷：银行存款 7 950
摊销时：借： 制造费用 375
贷：累计摊销 375[（7 500/10/2）]
资料二：2021年1月1日，就上述专利技术，第三方向甲公司承诺在3年内以其 最初取得时公允价值的60% 购买该专利技术，从公司管理层目前的持有计划来看，准备在3年内将其出售给第三方，为此，甲公司应当在2021年变更该项专利技术的估计使用寿命为3年，变更净残值为 4 500万元（7 500×60%） ，并按 会计估计变更 进行处理。
借： 制造费用 875
贷：累计摊销 875[（7 500 －375－4 500 ）/3]
【例】（2019年考题）下列关于无形资产净残值的说法，表述正确的有（ ）。
A.无形资产残值的估计应以资产处置时的可收回金额为基础
B.预计净残值发生变化的，应重新调整已计提的摊销金额（数字变化）
C.资产负债表日应对无形资产的残值进行复核
D.净残值高于其账面价值时，无形资产不再摊销
答案：ACD。B作为会计估计变更。
【例】（2014年考题）下列关于使用寿命有限的无形资产摊销的表述中，正确的有（ ）。
A.自达到预定用途的 下月起 开始摊销
B.至少应于每年年末对使用寿命进行复核
C.有特定产量限制的经营特许权，应采用产量法进行摊销
D.无法可靠确定与其有关的经济利益预期消耗方式的，应采用直线法进行摊销
答案：BCD。A 当月起 。
【例】（2013年考题）下列关于无形资产后续计量的表述中，正确的有（ ）。
A.至少应于每年年度终了对以前确定的无形资产 残值 进行复核
B.应在 每个会计期间 对使用寿命 不确定 的无形资产的 使用寿命 进行复核
C.至少应于每年年度终了对使用寿命 有限 的无形资产的 使用寿命 进行复核
D.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的 摊销方法 进行复核
答案：ABCD
【例】下列有关无形资产会计处理的表述中，不正确的是（ ）。
A. 自用 的土地使用权应确认为 无形资产 B.使用寿命 不确定 的无形资产应于每年末进行 减值测试
C.无形资产 均应 确定预计使用年限并分期摊销 D.内部研发项目 研究阶段 发生的支出 不应确认 为无形资产
答案：C。使用寿命 不确定 的无形资产 不摊销 。
【例】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（ ）。
A. 内部产生的商誉 应确认为无形资产（ 不确认 ）
B.计提的 无形资产减值准备 在该资产价值恢复时应予转回（ 不得转回 ）
C. 使用寿命不确定 的无形资产账面价值均应按10年平均摊销（ 不摊销 ）
D.以 支付土地出让金方式取得 的 自用 土地使用权应 单独确认 为无形资产
答案：D
（六）无形资产的减值测试
使用寿命不确定 的无形资产，在持有期间内 不需要摊销 ，但应当至少在每个会计期末 进行减值测试 。
需要计提减值准备的，按 可收回金额低于其账面价值 的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。
无形资产减值准备一经计提，在以后会计期间 不得转回 。
【例】甲公司有关研发无形资产资料如下：
资料一：2020年1月1日，甲公司自行研发的某项非专利技术已经达到预定可使用状态，累计 研究支出 为800万元，累计 开发支出 为2 500万元（其中 符合资本化条件的支出 为2 000万元）。
借：无形资产 2 000
贷：研发支出—资本化支出 2 000
资料二：有关调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断、该非专利技术将在不确定的期间内为企业带来经济利益。由此，该非专利技术可视为 使用寿命不确定 的无形资产，在持有期间内 不需要进行摊销 。2021年年底，甲公司对该项非专利技术按照资产减值准则进行减值测试，经测试表明其已发生减值。2021年年底，该非专利技术的可收回金额为1 800万元。
借：资产减值损失 （2 000－1 800）200
贷：无形资产减值准备 200
【例】下列关于 专门用于产品生产 的专利权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.该专利权的摊销金额应计入 管理费用 （ 制造费用 ）
B.该专利权的 使用寿命 至少应于每年年度终了进行复核
C.该专利权的 摊销方法 至少应于每年年度终了进行复核
D.该专利权应以 成本减去累计摊销和减值准备后的余额 进行后续计量
答案：BCD
【例】下列关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（ ）。
A. 当月增加 的使用寿命有限的无形资产从下月开始摊销（ 当月开始摊销 ）
B.无形资产摊销方法应当反映其经济利益的 预期消耗方式
C.价款支付 具有融资性质 的无形资产以总价款确定初始成本（ 现值 ）
D. 使用寿命不确定 的无形资产应采用年限平均法按10年摊销（ 不摊销 ）
答案：B
【例】（2018年考题）甲公司适用的企业所得税税率为25%，预计未来期间适用的企业所得税税率不会发生变化，未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异。甲公司发生的与某专利技术有关的交易或事项如下：
资料一：2017年1月1日，甲公司以银行存款800万元购入一项专利技术用于新产品的生产，当日投入使用，预计使用年限为5年，预计残值为零，采用年限平均法摊销。该专利技术的初始入账金额与计税基础一致。根据税法规定，2017年甲公司该专利技术的摊销额能在税前扣除的金额为160万元。（税法摊销额）
资料二：2018年12月31日，该专利技术出现减值迹象，经减值检测，该专利技术的可收回金额为420万元，预计尚可使用3年，预计残值为零，仍采用年限法摊销。
资料三：甲公司2018年度实现的利润总额为1 000万元。根据税法规定，2018年甲公司该专利技术的摊销额能在税前扣除的金额为160万元；当年对该专利技术计提的减值准备不允许税前扣除。除该事项外，甲公司无其他纳税调整事项。
本题不考虑除企业所得税以外的税费及其他因素。
要求：
（1）编制甲公司2017年1月1日购入专利技术的会计分录。
借：无形资产 800
贷：银行存款 800
（2）计算2017年度该专利技术的摊销金额并编制相关的会计分录。
摊销额＝800/5＝160
借：制造费用 160
贷：累计摊销 160
（3）计算甲公司2018年12月31日对该专利技术应计提减值准备的金额并编制相关的会计分录。
计提的减值准备金额＝[800－（160×2）] －420＝60
借：资产减值损失 60
贷：无形资产减值准备 60
（4）计算2018年度甲公司应交企业所得税及相关的递延所得税并编制相关的会计分录。
应交所得税＝（1 000＋60）×25%＝265
递延所得税资产＝60×25%＝15
所得税费用＝265－15＝250
借：所得税费用 250
递延所得税资产 15
贷：应交税费—应交所得税 265
（5）计算甲公司2019年度该专利技术的摊销金额，并编制相关的会计分录。
摊销额＝420/3＝140
借：制造费用 140
贷：累计摊销 140
三、无形资产的处置和报废
（一）无形资产出租（转让使用权）
租金收入作为 其他业务收入 ，发生的相关费用作为 其他业务成本 。
（二）无形资产出售（转让所有权）
处置利得或损失 ＝ 公允 价值－ 账面 价值（ 公允－账面 ）。
【例】（2020年考题）2×19年1月1日，甲公司以银行存款60万元外购一项法律保护期为10年的专利技术并立即投入使用。甲公司预计该专利技术在未来6年为其带来经济利益，采用直线法摊销。当日，甲公司与乙公司签订协议，甲公司将于2×21年1月1日以24万元的价格向乙公司转让该专利技术。不考虑其他因素，2×19年12月31日，甲公司该专利技术的账面价值为（ ）万元。（10年、6年、2年）
A.56.4 B.50 C.42 D.54
答案：C。账面价值＝60－（60－24）/2＝42。
【例】（2020年考题）2×18年1月1日，甲公司以银行存款240万元购入一项专利技术并立即投入使用，预计使用年限为5年、预计净残值为0，采用直线法摊销。2×19年1月1日，甲公司和乙公司签订协议，甲公司将于2×21年1月1日以100万元的价格向乙公司转让该专利技术，甲公司对该专利技术仍采用直线法摊销。不考虑其他因素，甲公司2×19年应对该专利技术摊销的金额为（ ） 万元。
A.48 B.96 C.46 D.50
答案：C。2×18年末账面价值＝240－240/5＝192，2×19年预计净残值变更为100作为会计估计变更采用未来适用法，2×19年摊销金额＝（192－100）/2＝46。
【例】甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为6%。2021年甲公司有关无形资产业务如下：
资料一：2021年1月1日， 甲公司将某商标权 出租 给乙公司使用，租期为4年，每年收取不含税租金150万元，在出租期间内甲公司不再使用该商标权。该商标权系甲公司2020年1月1日购入的，初始入账价值为1 800万元，预计使用年限为10年，采用直线法摊销。假定 按年 摊销商标权，且不考虑增值税以外的其他相关税费。甲公司开出增值税专用发票，增值税销项税额为9万元。甲公司 按年 确认租金收入和摊销。
借：银行存款 159
贷：其他业务收入 150
应交税费—应交增值税（销项税额） （150×6%）9
借：其他业务成本 180
贷：累计摊销 （1 800/10）180
资料二：甲公司2021年7月1日， 出售 一项商标权，不含增值税价款为120万元，开出增值税专用发票，增值税销项税额7.2万元，实际收到127.2万元存入银行。该商标权成本为300万元，出售时已摊销金额为180万元，已计提的减值准备为30万元。
借：银行存款 127.2
累计摊销 180
无形资产减值准备 30
贷：无形资产 300
应交税费—应交增值税（销项税额） 7.2
资产处置损益 30（差额）
快速计算：处置损益 ＝ 公允 价值120－ 账面 价值（300－180－30）＝30
【例】（2019年考题）2×15年1月1日至2×19年12月31日，与甲公司A专利技术相关的交易或事项如下：
资料一：2×15年1月1日，甲公司经董事会批准开始自行研发A专利技术以生产新产品。2×15年1月1日至6月30日为研究阶段，发生材料费500万元，研发人员薪酬300万元，研发用设备的折旧费200万元。
资料二：2×15年7月1日，A专利技术的研发活动进入开发阶段。2×16年1月1日，该专利技术研发成功并达到预定用途。在开发阶段，发生材料费800万元，研发人员薪酬400万元，研发用设备的折旧费300万元，上述研发支出均满足资本化条件。甲公司预计A专利技术的使用寿命为10年，预计残值为零，按年采用直线法摊销。
资料三：2×17年12月31日，A专利技术出现减值迹象。经减值测试，该专利技术的可收回金额为1 000万元，预计尚可使用5年，预计残值为零，仍按年采用直线法摊销。
资料四：2×19年12月31日，甲公司以450万元将A专利技术对外出售，价款已收存银行。
本题不考虑增值税等相关费用及其他因素。
要求： 略。（“研发支出”科目应写出必要的明细科目，答案中的金额单位以万元表示）
（1）编制甲公司2×15年1月1日至6月30日研发A专利技术时发生相关支出的会计分录。
借：研发支出—费用化支出 1 000
贷：原材料 500
应付职工薪酬 300
累计折旧 200
借：管理费用 1 000
贷：研发支出—费用化支出 1 000
（2）编制甲公司2×16年1月1日A专利技术达到预定用途时的会计分录。
借：无形资产 1 500
贷：研发支出—资本化支出 1 500（800+400+300）
（3）计算甲公司2×16年度A专利技术应摊销的金额，并编制相关会计分录。
应摊销的金额＝1 500/10＝150
借：制造费用 150
贷：累计摊销 150
（4）计算甲公司2×17年12月31日对A专利技术应计提减值准备的金额，并编制相关会计分录。
账面价值＝1 500－1 500/10×2＝1 200，可收回金额＝1 000，计提减值准备的金额＝1 200－1 000＝200
借：资产减值损失 200
贷：无形资产减值准备 200
（5）计算甲公司2×19年12月31日对外出售A专利技术应确认的损益金额，并编制相关会计分录。
账面价值＝1 000－1 000/5×2＝600，应确认的损益金额＝450－600＝－150
借：银行存款 450
累计摊销 700（150×2＋1 000/5×2）
无形资产减值准备 200
资产处置损益 150（差额）
贷：无形资产 1 500
【例】（2020年考题）2×17年至2×20年，甲公司发生的与A非专利技术相关的交易或事项如下：
资料一：2×17年7月1日，甲公司开始自行研发A非专利技术以生产新产品。2×17年7月1日至8月31日为研究阶段，耗用原材料150万元、应付研发人员薪酬400万元、计提研发专用设备折旧250万元。
资料二：2×17年9月1日，A非专利技术研发活动进入开发阶段，至2×17年12月31日，耗用原材料700万元、应付研发人员薪酬800万元、计提研发专用设备折旧500万元，上述研发支出均满足资本化条件。2×18年1月1日，该非专利技术研发成功并达到预定用途。甲公司无法合理估计该非专利技术的使用寿命。
资料三：2×18年12月31日，经减值测试，该非专利技术的可收回金额为2 050万元。2×19年12月31日，经减值测试，该非专利技术的可收回金额为1 950万元。
资料四：2×20年7月1日，甲公司以1 900万元将A非专利技术对外出售，款项已收存银行。
本题不考虑增值税等相关税费及其他因素。
要求：
（1）编制甲公司2×17年7月1日至12月31日研发A非专利技术时发生相关支出的会计分录。
借：研发支出—费用化支出 （150＋400＋250）800
—资本化支出 （700＋800＋500）2 000
贷：原材料 （150＋700）850
应付职工薪酬 （400＋800）1 200
累计折旧 （250＋500）750
2×17年12月31日将费用化部分转入管理费用：
借：管理费用 800
贷：研发支出—费用化支出 800
（2）编制甲公司2×18年1月1日A非专利技术达到预定用途时的会计分录。
借：无形资产 2 000
贷：研发支出—资本化支出 2 000
（3）计算甲公司2×19年12月31日对A非专利技术应计提减值准备的金额，并编制相关会计分录。
账面价值2 000，可收回金额1 950，计提减值准备＝2 000－1 950＝50。
借：资产减值损失 50
贷：无形资产减值准备 50
（4）计算甲公司2×20年7月1日对外出售A非专利技术应确认损益的金额，并编制相关会计分录。（“研发支出”科目应写出必要的明细科目）
确认的损益＝1 900－1 950＝－50。
借：银行存款 1 900
无形资产减值准备 50
资产处置损益 50（差额）
贷：无形资产 2 000
（三）无形资产报废
无形资产 预期不能 为企业带来未来经济利益，应当予以转销，计入 营业外支出 。
【例】（2017年考题）无形资产预期不能为企业带来未来经济利益时，企业应将其 账面价值 转入 当期损益 。（ ）
答案：√
【例】甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进行摊销，预计使用期限为10年。现该项非专利技术已被内部研发成功的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非专利技术生产的产品已没有市场， 预期不能再为企业带来任何经济利益 ，故应当予以转销。转销时，该项非专利技术的成本为900万元，已摊销6 年，累计计提减值准备为240万元，该项非专利技术的残值为0。假定不考虑其他相关因素。
借：累计摊销 540（900/10×6）
无形资产减值准备 240
营业外支出 120（差额）
贷：无形资产 900
特别提醒：固定资产、无形资产、投资性房地产三项资产，非常重要，常与所得税结合考计算分析题、综合题，必须掌握。